您現(xiàn)在所在的位置： > 會計理論體系也稱為會計理論結(jié)構(gòu)，是由會計理論的各種要素相互聯(lián)系、相互制約而形成的有機整體。會計理論體系體現(xiàn)了各種會計理論之間的邏輯依存關(guān)系，一個完整的會計理論體系將有助于我們?nèi)嫦到y(tǒng)的認(rèn)識會計的本質(zhì)與會計發(fā)展的規(guī)律，從而使我們更好地解決會計實務(wù)中出現(xiàn)的新情況、新問題；同時一個完整的會計理論體系也為我們進(jìn)一步開拓新的會計理論研究領(lǐng)域提供了堅實的理論基礎(chǔ)。所以如何完善中國特色的會計理論體系，將關(guān)系到我國會計理論與實務(wù)的發(fā)展與完善。
一、新世紀(jì)會計理論體系面臨的新挑戰(zhàn)
21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)時代,生產(chǎn)力要素將主要由資本、勞動力轉(zhuǎn)化為知識和人才,知識和人才將成為推動生產(chǎn)力發(fā)展和社會前進(jìn)的主要動力。這種生產(chǎn)要素的轉(zhuǎn)化必然帶來會計環(huán)境的變化,也必然對會計提出了新的目標(biāo)、新的任務(wù)、新的要求。
首先我們來分析一下會計面臨的客觀環(huán)境的主要特點：（1）主體多元化。隨著經(jīng)濟(jì)全球化及市場國際化,我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)將產(chǎn)生主體多元化,那就是不僅有國營經(jīng)濟(jì),還有中外合資經(jīng)濟(jì)、個體私營經(jīng)濟(jì)以及外商投資經(jīng)濟(jì)等,這樣一來,經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)主體多元化帶來的利益沖突將日益突出,競爭將日趨激烈;（2）金融市場化。由于金融市場化必然帶來金融市場全球化,金融資產(chǎn)將成為最重要的經(jīng)營資產(chǎn),金融市場將成為最有活力的市場;（3）市場信息化。人類社會進(jìn)入信息時代,信息技術(shù)創(chuàng)新不僅產(chǎn)生了信息產(chǎn)品、信息市場,而且使任何經(jīng)濟(jì)都離不開信息。尤其是市場運行更不能離開信息;（4）人力資本化。伴隨知識經(jīng)濟(jì)、技術(shù)經(jīng)濟(jì)、信息經(jīng)濟(jì)時代的到來,人在生產(chǎn)要素中的作用日益重要。人不僅是生產(chǎn)者,而且是財富創(chuàng)造者,人力已成為寶貴財富。但人力必須是具有知識的人力,所以學(xué)習(xí)知識、更新知識、創(chuàng)新知識十分必要;（5）經(jīng)營形式多樣化。隨著企業(yè)資本經(jīng)營社會化、市場化,企業(yè)經(jīng)營形式必然多樣化,企業(yè)不得不在更大規(guī)模和更合理的結(jié)構(gòu)上經(jīng)營,為此,企業(yè)形式將逐步向公司化、集團(tuán)化、股份化推進(jìn),這就必然帶來企業(yè)管理方式的深刻變革,即管理思想、管理觀念、管理方法、管理內(nèi)容的重大變革;（6）計算機網(wǎng)絡(luò)化。迎合全球經(jīng)濟(jì)一體化、信息化的浪潮,任何單位和部門都將全面啟用計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù),電子化、信息化高潮,將促使社會經(jīng)濟(jì)的運行方式、結(jié)構(gòu)和管理模式發(fā)生深刻變化。
從以上對目前會計環(huán)境新特點分析，我們會發(fā)現(xiàn)會計環(huán)境的新變化必然對傳統(tǒng)會計理論體系提出了一系列新的問題；我國傳統(tǒng)會計理論和方法是以物質(zhì)和貨幣為對象,它所反映的資產(chǎn)內(nèi)容狹窄、產(chǎn)權(quán)觀念陳舊,特別是對人力資源的經(jīng)濟(jì)價值認(rèn)識不足,人才智力投入僅作為企業(yè)的一項成本費用或作為一項無形資產(chǎn)簡單地予以反映,這些理論和方法在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)時代,有其存在的客觀性。但進(jìn)入21世紀(jì)的知識經(jīng)濟(jì)時代,人力資源,尤其是人才智力資源對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響愈來愈大,因此,迫切需要建立以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,以充實填補現(xiàn)行會計理論體系的內(nèi)容及空白。
二、會計理論體系創(chuàng)新與完善的具體方面
1.會計目標(biāo)理論。會計目標(biāo)是會計理論體系的基礎(chǔ),整個會計理論體系和會計實務(wù)都是建立在會計目標(biāo)的基礎(chǔ)上。會計目標(biāo)主要明確為什么要提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題。在知識經(jīng)濟(jì)時代,知識作為企業(yè)的全新資本,作為關(guān)鍵性、主導(dǎo)性的生產(chǎn)要素進(jìn)入經(jīng)濟(jì)發(fā)展領(lǐng)域,企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高越來越依賴知識和創(chuàng)新。因此,會計目標(biāo)應(yīng)主要轉(zhuǎn)為:關(guān)心企業(yè)人力資本擁有量及其能力的增長,反映企業(yè)人力資源價值量的大小,體現(xiàn)人力資源在國民經(jīng)濟(jì)中的重要作用。
2.會計權(quán)益理論。傳統(tǒng)的權(quán)益理論有業(yè)主權(quán)益理論、企業(yè)主體理論、剩余權(quán)益理論等,所有這些權(quán)益理論都是建立在財務(wù)資本至上的理論基礎(chǔ)上。而進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,知識資本的市價相對于財務(wù)資本的市價上升,原來以財務(wù)資本至上的地位要被人力資本、知識資本所取代,這種變化改變著企業(yè)財務(wù)資本所有者與人力資本所有者的相對地位關(guān)系。因此,人力資本所有者權(quán)益也應(yīng)納入企業(yè)產(chǎn)權(quán)的主體范疇,對其所有者權(quán)益也應(yīng)納入財務(wù)會計核算體系。
3.會計準(zhǔn)則理論。會計準(zhǔn)則是進(jìn)行會計核算必須遵循的規(guī)則。會計準(zhǔn)則是隨著會計反映內(nèi)容的變化而變化的。在知識經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生了新的會計要素、新的核算內(nèi)容，例如人力資源價值如何確認(rèn)、計量，如何納入財務(wù)會計核算體系，已提到重要議事日程。
4.會計假設(shè)理論。會計假設(shè)是會計理論和實務(wù)的基礎(chǔ),是會計核算的前提條件,但這些前提條件隨著客觀環(huán)境的變化,會計假設(shè)必須作相應(yīng)的變化。因此,對會計期間的改革,應(yīng)變定期為隨期或?qū)嵠?/span>,劃小會計期間,隨時動態(tài)地反映會計信息,掌握會計資料,更好地為經(jīng)濟(jì)決策服務(wù)。持續(xù)經(jīng)營假設(shè),由于新技術(shù)革命帶來企業(yè)間競爭的加劇,企業(yè)隨時有破產(chǎn)、清算、兼并的可能。貨幣計量假設(shè),單純用貨幣計量越來越不能滿足信息使用者的要求,希望能提供更多的面向未來的有用的、非貨幣信息,如績效評價僅僅靠貨幣計量是不夠的,還需要非貨幣計量。
5.會計要素理論。面對錯綜復(fù)雜的會計核算內(nèi)容必須進(jìn)行科學(xué)的劃分,會計要素就是對會計對象的具體內(nèi)容所作的最基本的劃分。傳統(tǒng)會計確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(勞動所有者權(quán)益、投資所有者權(quán)益)、收入、成本費用、利潤六大要素。從傳統(tǒng)會計來說,這六大要素符合傳統(tǒng)會計核算的要求,適合工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代會計核算的需要。但是進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,會計核算的內(nèi)容發(fā)生了根本性的變化,企業(yè)的人力資產(chǎn)、知識資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中的比例不斷上升,財務(wù)資產(chǎn)的比例不斷下降,為構(gòu)建以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,仍然使用六個要素,但內(nèi)容是以人力資本為主,以反映知識經(jīng)濟(jì)時代會計理論及方法的創(chuàng)新體系,將企業(yè)人力資本納入企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體的范圍,以形成完整的財務(wù)會計核算體系。
6.會計平衡理論。知識經(jīng)濟(jì)時代,會計平衡公式應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)兩方面的內(nèi)容:一是全面反映知識經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源及其變化;二是恰當(dāng)?shù)姆从持R經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度及其特征,根據(jù)這個內(nèi)容,將傳統(tǒng)會計的平衡公式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”,改為“資產(chǎn)=負(fù)債+投資所有者權(quán)益+勞動所有者權(quán)益”或“資產(chǎn)=所有者權(quán)益”。資產(chǎn)反映企業(yè)所擁有或控制的各種經(jīng)濟(jì)資源,包括財務(wù)資產(chǎn)、人力資產(chǎn)和知識資產(chǎn);權(quán)益代表利益相關(guān)者的合作權(quán)益或共同的所有權(quán)益,包括股東權(quán)益、債權(quán)者權(quán)益、人力資本的權(quán)益和尚未明確主體的未定權(quán)益。
7.會計核算理論。當(dāng)人力資源作為企業(yè)的資產(chǎn)后,隨著會計平衡公式的改變,會計的基本內(nèi)容也將發(fā)生變化,傳統(tǒng)的會計概念、會計核算體系也將發(fā)生變化。以人力資本為中心的會計核算體系的改革,必然帶來以下方面的變化:現(xiàn)行會計核算應(yīng)從有形資產(chǎn)向人力資產(chǎn)和知識資產(chǎn)轉(zhuǎn)移;投資方案的效益評價應(yīng)從財務(wù)效益向全方位效益和社會資產(chǎn)轉(zhuǎn)變;對經(jīng)營成果的計算重點應(yīng)由利潤計算向增值計算發(fā)展轉(zhuǎn)化;在利益分配上應(yīng)將由現(xiàn)在的按勞分配和按資分配改為按知識分配,即按貢獻(xiàn)大小和創(chuàng)造增值大小進(jìn)行分配。
8.會計資產(chǎn)確認(rèn)理論。資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以資產(chǎn)的本質(zhì)特性來加以確認(rèn)。進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,有必要把知識資產(chǎn)從無形資產(chǎn)中分離出來,成為單獨的一塊。人力資產(chǎn)就是將人力資源資本化為會計資產(chǎn)加以確認(rèn)。人力資源作為資產(chǎn)加以確認(rèn)的理由：一是資產(chǎn)的本質(zhì)是未來經(jīng)濟(jì)利益,而人力資源正日益成為企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益的主要源泉;二是資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的,人力資源雖然不是企業(yè)所擁有,但企業(yè)是可以控制的;三是資產(chǎn)是可以計量的,而人力資源具有可計量性的特征。因此,應(yīng)對人力資源資本化,并作為會計資產(chǎn)加以確認(rèn)、計量、記錄與報告。知識經(jīng)濟(jì)時代,會計確認(rèn)的范圍應(yīng)從貨幣信息擴展到非貨幣信息,應(yīng)從確認(rèn)過去延伸到對未來的確認(rèn)。
供稿人：財務(wù)部任永強